Contrat d'assurance-vie en cas de vie

Lorsque le contrat comporte un terme, il prévoit le versement d'un capital ou d'une rente dans l'hypothèse où l'assuré serait vivant à l'expiration du contrat.

En règle générale, le bénéficiaire en cas de vie est le souscripteur et le versement du capital par l'assureur constitue le dénouement d'une pure opération de placement insusceptible de donner lieu au versement de droits de mutation à titre gratuit.  

La question de l'existence d'une libéralité taxable au dénouement du contrat se pose lorsque le bénéficiaire de celui-ci est une personne différente du souscripteur. 

La question de la taxation aux droits de mutation à titre gratuit peut aussi se poser, en l'absence de dénouement du contrat, dans deux cas de figure :

    - contrat souscrit conjointement avec une clause de survie après le décès du premier assuré cosouscripteur. Le survivant dispose d'un droit de rachat sur le contrat à la suite du décès du premier assuré et bénéficie d'un avantage, bien que le contrat ne soit pas dénoué ;

    - contrat souscrit par un époux commun en biens, seul, à l'aide de fonds communs, lors du décès du conjoint lorsque celui-ci n'entraîne pas dénouement dudit contrat.

Dénouement du contrat en cas de vie : bénéficiaire et souscripteur distincts

La souscription d'un contrat d'assurance en cas de vie au profit d'un tiers bénéficiaire procède sauf exception d'une intention libérale et réalise une donation indirecte (dès lors qu'il y a dessaisissement irrévocable du souscripteur et acceptation du donataire), soumise en tant que telle aux droits de donation. 

A compter de la réalisation de la donation (dénouement du contrat en cas de bénéficiaire en cas de vie), l'administration fiscale dispose d'un délai qui expire le 31 décembre de la sixième année qui suit pour taxer le bénéficiaire aux droits de donation (prescription sexennale en l'absence de déclaration de la libéralité). 

En pratique, la taxation est souvent établie au décès du souscripteur, par application de la règle du rappel fiscal, pendant 15 ans désormais, des donations antérieures, lorsque le bénéficiaire est un de ses héritiers ou légataires.

Il peut également y avoir lieu à taxation par révélation spontanée du contrat par son bénéficiaire, avec un choix en ce cas entre un paiement des droits dans le mois de la révélation ou dans le mois du décès (CGI art. 635 A). Si le bénéficiaire est un présomptif héritier du souscripteur, il peut avoir intérêt à révéler la donation et à opter pour un paiement immédiat des droits, de façon à réduire la base taxable et à faire courir le délai de dix ans de la dispense de rappel fiscal des donations.

Le tarif de l'impôt est fonction du lien de parenté entre le souscripteur et le bénéficiaire.

Non-dénouement du contrat : transfert du droit de rachat au co-souscripteur suite au décès du coassuré

En cas de souscription conjointe d'un contrat d'assurance-vie avec clause de survie du contrat après le décès du premier assuré-souscripteur, le ou les survivants reçoivent un avantage. Si le contrat comporte une valeur de rachat, cet avantage peut être évalué : il suffira de calculer dans quelle mesure la valeur actuelle de rachat est imputable aux versements du souscripteur prédécédé.

Exemple :

Paul et Isabelle qui souscrivent conjointement un contrat. Paul verse 40, Isabelle verse 60. Au décès de Paul, la valeur de rachat du contrat s'élève à 200. La fraction de la valeur de rachat imputable à Paul s'élève ainsi à : 40/ (40 + 60) × 200 = 80.

Selon l'administration, l'avantage revenant au survivant constitue une donation indirecte et les droits de mutation à titre gratuit sont dus au décès du premier souscripteur (en ce sens, notamment, Rép. Lazaro : AN 20-12-1993 p. 4608 n° 5703).

Cette analyse a été censurée par la Cour de cassation, qui a rappelé qu'il ne peut y avoir donation que si les conditions de l'article 894 du Code civil sont réunies (intention libérale, dépouillement actuel et irrévocable, acceptation du donataire du vivant du donateur) : lorsque chaque souscripteur bénéficie de la faculté de rachat pendant la durée du contrat, toute notion de dépouillement irrévocable est exclue et le transfert du droit de rachat du contrat n'emporte aucune taxation (Cass. com. 28-06-2005 n° 03-18.397 : RJF 11/05 n° 1315).

Contrats souscrits à l'aide de fonds de communauté conjugale et non dénoués au décès de l'un des époux

La valeur de rachat d'un contrat souscrit à l'aide de fonds communs et non dénoué à la dissolution de la communauté constitue juridiquement un bien commun. Il en résulte que, lorsque la communauté est dissoute par le décès du conjoint du souscripteur assuré, la valeur de rachat du contrat au jour du décès est prise en compte pour moitié dans la succession du conjoint décédé.

La valeur de rachat des contrats d'assurance-vie souscrits avec des fonds communs fait partie de l'actif de communauté soumis aux droits de succession dans les conditions de droit commun (Rép. Bacquet : AN 29-6-2010 n° 26231, BOI-ENR-DMTG-10-10-20-20, n° 380).

Cet alignement n'est pas neutre, car si le conjoint survivant est exonéré de droits de succession, il n'en va pas de même pour les autres héritiers.

L'intégration de la valeur de rachat du contrat dans l'actif commun, et donc de la moitié de cette valeur dans l'actif de la succession, se traduit donc généralement par un supplément de droits de succession pour les héritiers autres que le conjoint. Ce surcoût fiscal au premier décès est toutefois compensé par une moindre taxation lors de la transmission du patrimoine du survivant.

Intérêt de l'adaptation du régime matrimonial

La stratégie consistant pour les époux à souscrire un contrat à l'aide de fonds communs (souscription par chacun des époux d'un contrat avec dénouement au décès du souscripteur assuré ou contrat en cosouscription avec dénouement au second décès) avec adaptation de leur régime matrimonial (clause d'attribution ou clause de préciput sur le contrat d'assurance) conserve toute sa pertinence sur le plan civil en augmentant les droits du conjoint dans le cadre de la succession.

Le préciput sera généralement préféré à la clause d'attribution, afin de laisser au conjoint survivant le choix de prélever ou non le contrat dans le cadre de la liquidation de la communauté par décès.

Le choix de ne pas prélever le contrat dans le cadre du préciput (mais de se faire attribuer le contrat dans le cadre d'un partage qui n'augmente pas les droits du conjoint survivant) sera pertinent si le survivant n'a pas besoin de renforcer ses droits et si les calculs mettent en évidence un surcoût fiscal du prélèvement au second décès. Dans une telle hypothèse, et afin de tirer l'avantage fiscal de la démarche, un partage sera réalisé afin d'attribuer au conjoint le contrat en contrepartie de l'abandon d'une fraction de ses droits sur d'autres actifs de la communauté ou de la succession.

Parallèlement, l'intérêt fiscal de la cosouscription (par rapport au contrat avec dénouement au premier décès) réside dans le report au second décès de l'exigibilité du prélèvement de 20 % ou 25 %. Si cette option est retenue, et afin d'optimiser fiscalement la transmission, chacun des conjoints pourra souscrire, par ailleurs, un contrat à son nom avec dénouement au premier décès dans la limite des abattements disponibles (152 500 € par bénéficiaire dans le cadre de l'article 990 I ou 30 500 € de primes versées après 70 ans dans le cadre de l'article 757 B).